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IAS第19号 従業員給付

1.概要
IAS第19号では、従業員給付の会計処理に関して定めています。

従業員給付(employee benefit)とは、従業員の提供した勤務と交換に企業が与えるあらゆる形態の対価のことを言います。従業員に対して将来支払われる従業員給付と交換に勤務を提供した時の負債、及び企業が従業員給付と交換に従業員が提供した勤務により生じた経済的便益を消費するときの費用を開示します。IFRS第2号「株式報酬」が適用されるものを除いて、すべての従業員給付に適用されなければなりません。

2.従業員給付の種類
従業員給付には、以下の4種類があります。
①短期従業員給付(short-term employee benefits)
従業員が関連する勤務を提供した期末後12か月以内に清算される解雇給付を除く従業員給付をいいます。

(例)賃金給与、短期休暇、利益分配、賞与

②退職後給付(post-employment benefits)
雇用関係の終了後に支払われる解雇給付を除く従業員給付をいいます。

(例)年金等の退職給付、退職後医療給付等の退職給付以外の給付

③その他の長期従業員給付(other- long-term employee benefits)
従業員が関連する勤務を提供した期末後12か月以内に清算されない退職後給付及び解雇給付を除く従業員給付をいいます。

(例)期末後12か月以降に支払う利益分配、賞与、長期有給休暇、長期勤続給付

④解雇給付(termination benefits)
通常の退職日前に従業員の雇用を終了するという企業の決定、または当該給付を見返りに自発的に退職を受け入れるという従業員の決定のいずれかの結果として支払うべき従業員給付をいいます。

3.退職後給付制度
IAS第19号では、退職後給付制度とは、企業が1名以上の従業員に対し退職後給付を支給する正式なまたは非公式な取決めをいうと定義しています。すなわち、雇用関係の終了後に支払われる従業員給付であり、年金等の退職給付が中心です。

退職後給付にも種類があり、内部引当方式と外部積立方式があります。内部引当方式は、企業の内部資金から退職金が支払われる方式であり、雇用主が将来の給付義務に先立ち、毎年度年金費用を認識するとともに負債を計上する会計処理を行います。一方、外部積立方式は、企業が信託銀行や生命保険会社等の積立機関と契約を締結し、毎期計画的に資金を拠出し、積立機関が資金の投資及び運用を行って退職した従業員に給付を行う義務を負います。外部積立方式には、掛金建制度と給付建制度があります。

外部積立方式のうち、掛金建制度は、雇用主が一定額を年金信託等の基金に拠出することを約束する退職後給付制度をいいます。掛金建制度は、雇用主が毎期一定額の拠出をすることを約束していても、将来の給付額に関しては何らの約束はしていません。そのため、会計処理は拠出する金額を毎期費用として認識するだけです。一方、給付建制度は掛金建制度以外の退職後給付制度のことで、将来の給付額を雇用主が約束する退職後給付制度をいいます。従業員の退職までの数十年先の将来に給付する額を約束するため、長期の債務となるので複雑な会計処理が必要となります。

4.給付建制度の会計処理
給付建制度は、給付建債務と制度資産により構成されます。
給付建債務は、当期までの従業員の勤務により生じる債務を決済するために必要な将来の予測支払額を言います。給付建債務は保険数理上の仮定を設定して、現在価値に割り引いて計算されます。一方、制度資産は、従業員給付の支払及び積立にのみに利用される企業から法的に分離された従業員給付の支払及び積立にのみ存在する事業体により保有される従業員給付基金と、給付建制度による従業員給付の支払及び積立のためにだけ使用できる適格な保険証券が含まれます。

給付建制度の会計処理は、従業員の将来の退職時点での退職給付額を見積もって、当該従業員の勤務期間中に渡って、各年度に費用として配分していきます。

IAS第19号では包括利益計算書で認識される退職後給付費用について以下の金額の合計額を損益として認識すると規定しています。
①現在勤務費用(current service cost)
当期中の従業員の労働の対価として生じる給付建債務の現在価値の増加額

②利息費用(interest cost)
期中の時間の経過により生じる給付建債務の現在価値の増加額をいいます。

③制度資産の期待収益(expected return on plan assets)
制度資産からの利息、配当及び制度資産の実現または未実現損益を含めた収益から、制度の管理費用及び制度自体が支払うべき税金をすべて控除したものをいいます。

④保険数理による利得または損失(actuarial gains and losses)
給付建債務の現在価値、現在勤務費用の測定に設定する保険数理計算上の仮定は、毎期変化しますので、給付建債務は増減します。また、制度資産の期待収益は制度資産の運用から生じると期待される利益であるため、実際の収益ではありませんから、実際との収益との間に差異が生じます。
これらの仮定と実績数値との間に生じる差異のことを保険数理による利得または損失といいます。
保険数理による利得または損失は、金額的重要性が乏しければ、長期的には相殺されると考えられるので会計処理は不要です。しかし、重要な差異が生じた場合には回廊方式もしくは全部認識方式により、保険数理による利得または損失の会計処理を行います。

⑤過去勤務費用(past service cost)
給付額の算定方法の改定が行われた場合、改訂前の労働提供に対しても新しい算定方法を遡及して適用して給付が行われるので、改訂時の過去の労働提供に対する給付建債務が変動します。この変動額が過去勤務費用です。

過去勤務費用の認識については、給付の権利が確定するまでの平均期間に渡って定額法で費用処理しますが、すでに権利が確定している部分については直ちに費用として認識しなければなりません。

⑥縮小または清算の影響額(curtailments and settlements)
企業が工場の閉鎖や営業の廃止により従業員数を削減する場合に退職後給付制度の縮小が生じます。また、特定の退職後給付を受け取る加入者のの権利と交換に加入者に一時金を支払うことで、給付建制度の将来の法的債務が解除された時に清算が生じます。
IAS第19号では、給付建制度の縮小又は清算が生じた場合には、当該影響による損益を認識しなければならないと規定しています。

IAS第19号では、財政状態計算書において給付建負債(年金負債)は、各期末現在の給付建債務の現在価値に、未認識の数理計算による利得または損失をがあればそれを加減算し、未認識の過去勤務費用があればそれを減算し、給付建資産を直接決済する制度資産の各期末現在の公正価値を減算して、認識するとしています。この金額が負の金額になる場合は給付建資産(年金資産)が計上されます。また、1つの制度に関する資産を他の制度に関連する負債と相殺することを要求しています。

5.その他の従業員給付の会計処理
(a)短期従業員給付
企業は、従業員の勤務の見返りとして支払うと見込まれる短期従業員給付の額を、保険数理上の仮定を設定せず、割り引かずに発生主義の考え方に基づき費用を認識し、負債を計上します。

(b)短期有給休暇
当期に従業員に付与された権利のうち未消化分を将来に繰り越すことが認められる累積有給休暇の場合には、付与される有給休暇の権利を増加させる勤務を従業員が提供した時に予想される費用を認識します。また、そのような繰り越しが認められない非累積有給休暇の場合には、休暇が発生した時に予想される費用を認識します。

(c)利益の分配及び賞与制度
利益の分配及び賞与制度の費用は、企業が過去の事象の結果、当該支払いを行う現在の法的債務または推定的債務を有する場合で、当該債務について信頼性のある見積りが可能な場合に認識されます。

(d)その他の長期従業員給付
退職後給付の場合に準じて行われますが、保険数理による利得または損失及び過去勤務費用に関する遅延認識の方法は採用されず、発生時点で費用として認識されます。

(e)解雇給付
従業員の雇用が通常の退職日前に終了または自発的に退社を推奨するために行った募集の結果として解雇給付を支給する場合に、企業が明示的に約束した時点で、費用及び負債を認識します。

6.開示
IAS第19号では、給付建制度について以下の項目の開示が求められています。
①企業の会計方針及び制度に関する開示
・保険数理による利得または損失の認識に関する企業の会計方針
・制度の種類の一般的な説明

②給付建債務及び制度資産に関する開示
・給付建債務の現在価値の期首残高と期末残高の調整表
・基金を全く有しない制度における給付建債務の金額、及び全体または一部に関して基金が存在する制度における給付建債務の金額の分析
・制度資産の公正価値の期首残高と期末残高の調整表

③財務諸表への認識項目に関わる開示
・財政状態計算書で資産及び負債として認識されている給付建債務の現在価値と制度資産の公正価値の調整表
・当期の損益として認識した給付建制度に係る費用の合計額
・その他包括利益で保険数理による利得または損失を認識する企業に関して、その他包括利益に認識されている保険数理による利得または損失の累積額

④保険数理上の仮定に関する開示
・割引率
・期待収益率
・予想昇給率
・使用した他のすべての重要な保険数理上の仮定

また、掛金建制度に関して費用として認識した金額を開示しなければなりません。

7.日本基準との比較
IAS第19号において、保険数理による利得または損失の認識について回廊方式と全部認識方式の2つを規定しています。一方、日本の基準では、数理計算上の差異は、原則として発生年度もしくは各期の発生額について平均残存勤務期間以内の一定の年数按分した金額を毎期費用処理しなければならないとしています。

8.重要な用語
回廊方式(corridor approach)
給付建負債を測定するにあって、前期末現在における未認識の保険数理による利得または損失の正味累積額が、前期末現在の給付建債務の現在価値の10%または前期末現在の制度資産の公正価値の10%の大きい方の金額を超過する場合に、保険数理による利得または損失の一部を収益または費用として認識する方式

全部認識方式(full recognition approach)
給付建債務のすべて及び保険数理による利得または損失のすべてをその他の包括利益で認識する方式


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